Przedsiębiorcy decydują się na remont używanego w działalności środka trwałego. Innym razem ponoszą nakłady na jego ulepszenie. Niemniej nie do końca są pewni czy poniesione wydatki dotyczą remontu czy ulepszenia środka trwałego. To czy poniesione przez podatnika nakłady będą dotyczyć remontu albo ulepszenia będzie zależne przede wszystkim od zakresu robót jakie zostaną przeprowadzone na środku trwałym. Od czego jeszcze zależy czy wynikiem prac będzie remont a od czego czy będzie ulepszenie? Jakie są konsekwencje podatkowe remontu a jakie ulepszenia. O tym i nie tylko opowiedziano w niniejszej publikacji.
Co to jest remont
Zanim zostanie objaśniony termin remont należałoby wspomnieć słowo o charakterystyce środka trwałego.
Środkiem trwałym jest składnik majątku:
- nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
- stanowiący własność lub współwłasność podatnika,
- kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia go do używania,
- o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż 12 miesięcy,
- wykorzystywany przez podatnika na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej,
Dla trafnego wyjaśnienia zagadnienia remontu należy odnieść się do art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7.07.1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725).
Przepis ten mówi, iż przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym;
Należy wyjaśnić, iż celem remontu jest odtworzenie, przywrócenie pierwotnego stanu użytkowego i technicznego środka trwałego będącego przedmiotem remontu.
W czasie remontu następuje wymiana zużytych części, materiałów, rzeczy (także te zgodne z aktualnym standardem technicznym) a jednocześnie nie dochodzi przy tym do zmiany charakteru remontowanego środka trwałego. Nie ulegają także zmianie pierwotne funkcje, które były spełniane przez owy środek trwały.
Remont środka trwałego dokonywany jest na skutek dotychczasowej jego eksploatacji, zużycia.
ISTOTNE:
Należy podkreślić, iż istnieje znaczna różnica pomiędzy remontem a ulepszeniem środka trwałego. Różnica tkwi nie tylko w istocie tych dwóch terminów.
Wydatki na remont środka trwałego dla celów podatkowych będą inaczej rozpatrywane od wydatków na ulepszenie.
Gdy podatnik poniesie wydatki na remont środka trwałego wówczas będzie miał prawo zaliczyć je bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu ich poniesienia.
Co natomiast z kosztami w przypadku ulepszenia środka trwałego?
Co to jest ulepszenie
W prowadzonej działalności gospodarczej kwestia ulepszenia odnosi się do składnika majątku będącego środkiem trwałym użytkowanym w działalności gospodarczej.
Zgodnie z tym co mówi art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 zwanej dalej ustawą o PDOF) ulepszenie środka trwałego posiada określone cechy.
| Istota ulepszenia środka trwałego na gruncie podatku dochodowego | |
| Lp. | Cecha |
| 1. | Miały miejsce prace budowlane polegające na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji czy modernizacji |
| 2. | Suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł |
| 3. | Wydatki na ulepszenie powodują wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji |
W świetle art. 22j ust. 2 oraz 3 ustawy o PDOF:
- Środki trwałe zaliczane do grupy 3-6 i 8 KŚT oraz środki transportu w tym samochody osobowe uznaje się za ulepszone – jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ich ulepszenie stanowiły co najmniej 20% wartości początkowej.
- Środki trwałe budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 uznaje się za ulepszone – jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
ISTOTNE:
Ulepszenie środków trwałych powiększa wartość początkową środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych i nie stanowi kosztów uzyskania przychodów w okresie ich poniesienia.
Jednakże wartość ulepszenia pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, będzie jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu ze sprzedaży składnika majątku zarówno gdy sprzedaż ta będzie się odbywać:
- w ramach prowadzonej działalności,
- w ramach odpłatnego zbycia rzeczy ruchomych lub nieruchomości.
Remont a ulepszenie środka trwałego – konsekwencje podatkowe
Jak już wyżej wspomniano wydatki na remont środka trwałego dotyczą przede wszystkim czynności remontowych, które idą w kierunku odtworzenia, wartości użytkowej danego środka trwałego. Natomiast wydatki na ulepszenie środka trwałego odnoszą się do podwyższenia lub zmiany cech użytkowych danego składnika majątkowego.
Jak to się ma do płaszczyzny podatkowej?
W sytuacji gdy podatnik poniesie wydatki na remont środków trwałych, to ma on prawo zaliczyć je bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w miesiącach ich poniesienia.
Z kolei gdy podatnik poniesie nakłady o charakterze ulepszenia to nie może je ująć bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów.
Nakłady te zwiększają wartość początkową ulepszanego środka trwałego a zatem zostaną one ujęte w kosztach uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych.
Przykład 1
Czynny podatnik VAT dokonał remontu budynku biurowego będącego środkiem trwałym w jego działalności. Prace polegały na malowaniu, naprawie ubytków w ścianach, suficie, podłogach, wymianie bądź naprawie niektórych drzwi czy okien. Wysokość kosztów remontu opiewa na kwotę 75.000 zł.
Miesiące poniesienia ww. wydatków to maj, czerwiec, lipiec 2024r. Czy podatnik będzie mógł ująć te wydatki bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów?
Powyższe prace zmierzają do odtworzenia pierwotnej funkcji użytkowej budynku a zatem będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącach ich poniesienia czyli odpowiednio w maju, czerwcu, lipcu 2024r.
Przykład 2
Czynny podatnik VAT dokonał remontu lokalu użytkowego stanowiącego środek trwały w jego działalności.
Prace polegały na malowaniu, naprawie ubytków w ścianach, suficie, podłogach, wymianą bądź naprawą niektórych drzwi czy okien. Wysokość kosztów remontu opiewa na kwotę 40.000 zł.
Po zakończeniu ww. prac nastąpiły kolejne polegające na wstawieniu zintegrowanego z budynkiem systemu klimatyzacyjnego, systemu oczyszczania powietrza. Systemy te nie występowały wcześniej w lokalu. Ponadto dobudowano schody przed lokalem. Wysokość kosztów tych prac wyniosła łącznie 45.000 zł.
Prace polegające na malowaniu, naprawie ubytków w ścianach, suficie, podłogach, wymianie bądź naprawie niektórych drzwi czy okien zmierzają do odtworzenia pierwotnej funkcji użytkowej budynku i nie zwiększają jego wartości użytkowej a zatem będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącach ich poniesienia.
Z kolei prace polegające na wstawieniu zintegrowanego z budynkiem systemu klimatyzacyjnego, systemu oczyszczania powietrza oraz schodów przed lokalem stanowią wydatki na ulepszenie lokalu użytkowego. Zwiększą ona wartość użytkową lokalu. Zwiększą one wartość funkcjonalną lokalu. Dodadzą nowe funkcje temu lokalowi. Podatnik nie będzie mógł je ująć bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów. Wydatki te doda do wartości początkowej lokalu użytkowego i będzie amortyzował w czasie. W koszty uzyskania przychodów będą one więc ujęte w postaci odpisów amortyzacyjnych.
Na koniec warto by przeanalizować jak do kwestii remontu a jak do ulepszenia podchodzi fiskus?
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 02.10.2023r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.427.2023.1.SH uznał, że „(…) Biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż opisane we wniosku prace związane z renowacją podłóg, naprawą ubytków i malowaniem ścian, wymianą i naprawą drzwi, winny być kwalifikowane jako remont. Opisane we wniosku, czynności, tj. renowacja podłóg, naprawa ubytków i malowanie ścian, wymiana i naprawa drzwi, zmierzały do wyeliminowania usterek, które zostały ujawnione podczas użytkowania budynku, już po wprowadzeniu go do ewidencji środków trwałych oraz do przywrócenia pierwotnego stanu technicznego budynku, nie zmieniając przy tym charakteru i funkcji budynku. Ww. wydatki ponoszone, z jednej strony pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, z drugiej nie spełniają kryteriów ulepszenia.
Zatem ww. wydatki będziecie mogli Państwo zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, jako wydatki o charakterze remontowym. (…)”.
Ciekawy przypadek analizy remontu i ulepszenia miał miejsce w interpretacji indywidualnej z dnia 08.12.2023r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.529.2023.1.AW. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „(…) Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że podatnik przeprowadził gruntowny remont dachu oraz elewacji budynku kotłowni. Zakres prac obejmował usunięcie starego pokrycia dachowego z pap i pokryciu dachu papą termozgrzewalną – papą podkładową i papą wierzchniową, usunięciu starych murów ogniowych, rozebraniu obróbek blacharskich i wykonaniu nowych obróbek blacharskich styku połaci dachu z sąsiednimi budynkami, obróbek kominów i ogniomuru, usunięciu okapów, kołnierzy, gzymsów, pokryciu nieocieplonych ścian styropianem o grubości 15 cm, siatką i klejem oraz tynkiem strukturalnym silikonowym, a następnie pomalowaniu całości farbą elewacyjną o zwiększonej odporności na zabrudzenia. Powierzchnia remontowanego dachu wynosiła 455 m2, a powierzchnia ocieplonych ścian 276 m2. Całkowity koszt zadania to kwota przekraczająca 100.000 zł.
Prowadzone przez Wnioskodawcę prace polegające na gruntownym remoncie dachu (usunięcie starego pokrycia i pokryciu dachu papą termozgrzewalną – papą podkładową i papą wierzchniową, usunięciu starych murów ogniowych, rozebraniu obróbek blacharskich i wykonaniu nowych obróbek blacharskich styku połaci dachu z sąsiednimi budynkami, obróbek kominów i ogniomuru, usunięciu okapów, kołnierzy, gzymsów) mają charakter remontowy. Zmierzają bowiem do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i nie prowadzą jednocześnie do podwyższenia bądź istotnej zmiany jego cech użytkowych.
Natomiast wydatki na prace związane z elewacją budynku kotłowni (pokryciu nieocieplonych ścian styropianem, siatką i klejem oraz tynkiem strukturalnym silikonowym i pomalowaniu farbą elewacyjną) są wydatkami na ulepszenie środka trwałego. Spowodują bowiem wzrost wartości użytkowej środka trwałego, poprawę standardów technicznych, a także obniżenie kosztów eksploatacji (np. poprzez zmniejszenie kosztów ogrzewania), a więc modernizację. Nie będą więc potraktowane jako remont środka trwałego, gdyż nie mają charakteru odtworzeniowego.
Sposób zaliczania przedmiotowych wydatków na ulepszenie środka trwałego uzależniony jest jednak od ich wartości. Wydatki na ulepszenie w kwocie przekraczającej 10.000,00 zł podwyższają wartość środka trwałego i podlegają amortyzacji podatkowej. Natomiast wydatki w kwocie nie przekraczającej 10.000,00 zł mogą zostać zaliczone jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów. (…)”.