W naszym poniższym artykule zastanowimy się jaki wpływ na prawo do odliczenia podatku naliczonego ma forma płatności. Postaramy się odpowiedzieć na pytanie czy w zależności od sposobu dokonania płatności za towar lub usługę dochodzi do ograniczenia możliwości odliczenia podatku naliczonego.
Podstawowe zasady odliczania podatku naliczonego
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czynnemu podatnikowi VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy VAT kwotę podatku naliczonego do odliczenia stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Dodatkowo w oparciu o art. 86 ust. 10 i ust. 10b ustawy VAT możemy wskazać, że z odliczenia podatku można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:
- powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
- doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
- podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.
Warto podkreślić, że żaden z ww. warunków nie odnosi się do kwestii dokonania płatności ani też do tego w jakiej formie taka płatność musi być dokonana.
Jedynym wyjątkiem jest przypadek małego podatnika, który stosuje metodę kasową. Otóż jak stanowi art. 86 ust. 10e ustawy VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do nabytych przez małego podatnika towarów i usług, w okresie stosowania przez niego metody kasowej, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonał zapłaty za te towary i usługi.
Co istotne brak zapłaty za towar czy usługę nie oznacza pozbawienia prawa do odliczenia przy czym okoliczność ta będzie następnie korygowana w ramach instytucji ulgi na złe długi i to zarówno z perspektywy sprzedawcy jak i nabywcy.
Na marginesie należy zauważyć, że kompensata wierzytelności stanowi formę płatności uznawaną w równym stopniu co zapłata w pieniądzu. Wzajemne potrącenie potrącenie wierzytelności powoduje bowiem ich wygaśnięcie, a co za tym idzie zaspokojenie roszczeń wierzyciela co wynika z treści art. 489 Kodeksu cywilnego.
WAŻNE
Z zastrzeżeniem jednego wyjątku dotyczącego metody kasowej prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest warunkowane ani formą ani samym faktem zapłaty.
Czy płatność gotówką wyklucza prawo do odliczenia podatku naliczonego?
Jak wynika z treści art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:
- stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
- jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.
W związku z powyższą regulacją pojawia się pytanie w jaki sposób odnieść ww. normę do przypadku zapłaty za towar lub usługę gotówką. Czy w takim przypadku dochodzi do ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego?
W tym zakresie wskażmy, że oprócz warunków określonych w art. 86 ustawy VAT dla możliwości dokonania odliczenia podatku naliczonego nie mogą wystąpić warunki negatywne skatalogowane w art. 88 ustawy VAT. W przepisie tym wymieniono m.in. przypadek braku prawa do odliczenia VAT z faktur dokumentujących czynności, które nie zostały wykonane. Co ciekawe w art. 88 ustawy VAT nie ma regulacji wskazującej na brak prawa do odliczenia z uwagi na zastosowanie płatności gotówkowej.
W rezultacie choć nie przewidziano wprost zakazu odliczania podatku naliczonego od transakcji opłaconych gotówką to jednak przy tej formie płatności podatnik naraża się na zarzut działania w złej wierze.
Przykładowo WSA w Kielcach w wyroku z dnia 22.10.2020r., I SA/Ke 237/20 wskazał, że gotówkowa forma zapłaty niewątpliwie budzi wątpliwości co do rzetelności transakcji, stwarzając wrażenie zamiaru ukrycia rzeczywistych intencji stron uczestniczących w nabyciu towaru lub usługi. Dokonywanie zapłaty pomiędzy podmiotami gospodarczymi w formie płatności gotówkowych rodzi uzasadnione przypuszczenie o nierzetelności takich transakcji, w czasach, kiedy dominującą formą płatności jest obrót bezgotówkowy, zwłaszcza między przedsiębiorcami szczególnie w przypadku zapłaty znacznych kwot.
Od podatnika należy oczekiwać tzw. należytej staranności rozumianej jako zwykła kupiecka, zwyczajowo przyjęta staranność, związana z uzyskaniem przekonania, że towar/usługa nie jest nabywany od oszusta. Zatem należy poszukiwać zwyczajowo przyjętego w biznesie poziomu staranności, a jego wyznacznikiem powinien być kanon rzetelności kupieckiej i dana praktyka rynkowa, czyli zwykłe, racjonalne działanie weryfikacyjne. W szczególności nie sposób uznać za dochowanie należytej staranności gotówkową płatność za usługi o znacznej wartości. Zaniechanie dokonywania płatności w drodze przelewów bankowych uniemożliwia pozytywne zweryfikowanie stanowiska podatnika o rzeczywistym obrocie, w sytuacji gdy nie potrafi przedstawić żadnych innych, poza fakturami, dowodów rzeczywistej realizacji tych transakcji. Tak orzekł WSA w Łodzi w wyroku z dnia 21.04.2022r., I SA/Łd 32/22.
WAŻNE
Ustawa VAT nie pozbawia wprost podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na regulowanie płatności gotówką. Jednakże dokonywanie zapłaty pomiędzy podmiotami gospodarczymi w formie płatności gotówkowych, a zwłaszcza należności w znacznej wysokości, rodzi uzasadnione przypuszczenie o nierzetelności takich transakcji, co w dalszej kolejności może prowadzić do podważenia rzetelności i wiarygodności transakcji przez organy podatkowe.
Podsumowując należy wskazać, że w ustawie VAT nie wyrażono reguły zakazującej prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na regulowanie zapłaty w innej formie niż przelew bankowy. Należy mieć jednak świadomość, że uregulowanie zobowiązania w formie gotówkowej będzie weryfikowane przez organy podatkowe pod kątem złej wiary nabywcy co w dalszej kolejności może rzutować na prawo do odliczenia VAT.